Steuerlexikon

Zugewinnausgleich

Normen

§ 5 ErbStG

§ 1363 ff BGB

§§ 1371 ff. BGB

§ 1931 BGB

§ 6 LPartG

Information

1. Zugewinngemeinschaft

Nach § 1363 BGB leben die Ehegatten im bürgerlich-rechtlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft, wenn sie nicht durch einen Ehevertrag etwas anderes vereinbaren. Im Güterstand der Zugewinngemeinschaft werden das Vermögen des Mannes und das Vermögen der Frau nicht gemeinschaftliches Vermögen der Ehegatten. Dies gilt auch für das Vermögen, das ein Ehegatte nach der Eheschließung erwirbt.

Jeder Ehegatte verwaltet sein Vermögen selbstständig (§ 1364 BGB) ., unterliegt jedoch gewissen Verfügungsbeschränkungen (§§ 1365 ff. BGB, z.B. der Einschränkung der Verfügungsmacht über Vermögen im Ganzen oder über Haushaltsgegenstände).

Lebenspartner leben gem. § 6 LPartG im Güterstand der Zugewinngemeinschaft, wenn sie nicht durch Lebenspartnerschaftsvertrag (§ 7 LPartG) etwas anderes vereinbaren. Damit kommen für sie die für Ehegatten geltenden Regelungen der §§ 1363 Abs. 2 und 1364 bis 1390 BGB entsprechend zur Anwendung.

Zu einem Ausgleich des während der Ehe erzielten Zugewinns kann es erst bei Beendigung der Zugewinngemeinschaft kommen. Zu den Beendigungsgründen zählen u.a. der Tod eines Ehegatten, die Scheidung oder die ehevertragliche Beendigung der Zugewinngemeinschaft. Letzteres kann schenkungsteuerrechtlich günstig sein.

2. Zugewinn

Zugewinn ist der Betrag, um den das Endvermögen eines Ehegatten dessen Anfangsvermögen übersteigt (§ 1373 BGB).

Nach § 1374 Abs. 1 BGB ist das Anfangsvermögen das Vermögen, das einem Ehegatten nach Abzug der Verbindlichkeiten beim Eintritt des Güterstands gehört. Endvermögen ist nach § 1375 Abs. 1 Satz 1 BGB das Vermögen, das einem Ehegatten nach Abzug der Verbindlichkeiten bei der Beendigung des Güterstands gehört (bei Scheidungen kommt es gem. § 1384 BGB auf den Zeitpunkt der Rechtshängigkeit des Scheidungsantrags an). Die Verbindlichkeiten sind jeweils über die Höhe des Vermögens hinaus abzuziehen (§ 1374 Abs. 3 und § 1375 Abs. 1 Satz 2 BGB), so dass negatives Anfangs- oder Endvermögen möglich ist..

Zu beachten ist, dass bestimmte Beträge dem Anfangs- (§ 1374 Abs. 2 BGB) bzw. dem Endvermögen (§ 1375 Abs. 2 und 3 BGB) hinzuzurechnen sind.

Hinweis:

Ehegatten haben die Möglichkeit, ihr Anfangsvermögen in einem Verzeichnis darzustellen, Geschieht dies, dann wird im Verhältnis der Ehegatten zueinander vermutet, dass das Verzeichnis richtig ist. Soweit kein Verzeichnis aufgenommen ist, wird vermutet, dass es sich bei dem Endvermögen eines Ehegatten um seinen Zugewinn handelt (§ 1377 BGB). Gegen diese Vermutungen kann der Gegenbeweis erbracht werden.

3. Zugewinnausgleich

Beim Ausgleich des Zugewinns ist zwischen dem erbrechtlichen und güterrechtlichen Zugewinnausgleich zu unterscheiden.

3.1 Erbrechtlicher Zugewinnausgleich

Wird die Zugewinngemeinschaft durch den Tod eines Ehegatten beendet, so erfolgt der Ausgleich in der Weise, dass sich der gesetzliche Erbteil des überlebenden Ehegatten um ein Viertel der Erbschaft erhöht. In diesem Fall ist es ohne Belang, ob die Ehegatten überhaupt einen Zugewinn erzielt haben (§ 1371 Abs. 1 ErbStG).

3.2 Güterrechtlicher Zugewinnausgleich

Wird der überlebende Ehegatte weder Erbe noch Vermächtnisnehmer, dann kann er den Ausgleich des Zugewinns nach den Vorschriften der §§ 1373 bis 1383, 1390 BGB verlangen (§ 1371 Abs. 2 ErbStG). In diesem Fall ist die Ausgleichsforderung konkret zu berechnen.

Wird der Güterstand auf andere Weise als durch den Tod eines Ehegatten beendet (z.B. durch Scheidung oder vertragliche Beendigung der Zugewinngemeinschaft), so wird der Zugewinn nach den Vorschriften der §§ 1373 bis 1390 ausgeglichen (§ 1372 BGB). Auch hier ist eine konkrete Berechnung der Ausgleichsforderung notwendig.

Übersteigt der Zugewinn des einen Ehegatten den Zugewinn des anderen, so steht die Hälfte des Überschusses dem anderen Ehegatten als Ausgleichsforderung zu (§ 1378 Abs. 1 BGB).

Beispiel:

Die Eheleute Müller lassen sich scheiden. Das Anfangsvermögen des Ehemannes betrug minus 20.000 EUR, sein Endvermögen 90.000 EUR. Das Anfangsvermögen der Ehefrau betrug 20.000 EUR, ihr Endvermögen 36.000 EUR.

Lösung:


Ehemann

Ehefrau

Anfangsvermögen (§ 1374 Abs. 1 BGB): -20.000 EUR 20.000 EUR
Endvermögen: 90.000 EUR 36.000 EUR
Zugewinn: 110.000 EUR 16.000 EUR
Überschuss über den
Zugewinn des anderen Ehegatten:
94.000 EUR 0 EUR
Ausgleichsbetrag: -47.000 EUR 47.000 EUR
Vermögen nach
Zugewinnausgleich:
43.000 EUR 83.000 EUR

3.2.1 Wertungsteigerung durch Kaufkraftschwund des Geldes

Der unechte Zugewinn, der auf der allgemeinen Geldentwertung beruht, ist bei der Berechnung der Zugewinnausgleichsforderung nicht zu berücksichtigen. Dies erfolgt dadurch, dass die (positiven) Anfangsvermögen beider Ehegatten mit dem Preisindex für die Lebenshaltung bei Beendigung des Güterstandes multipliziert und durch den Index bei Beginn des Güterstandes dividiert werden (BFH, 27.06.2007, II R 39/05,BStBl II 2007, 783; Hinweis E 5.1 (2) ErbStH 2011). Handelt es sich um dem Anfangsvermögen nach § 1374 Abs. 2 BGB hinzuzurechnende Vermögensgegenstände, ist statt des Preisindexes bei Beginn des Güterstandes der für den Zeitpunkt des Erwerbs maßgebende zu berücksichtigen (BFH, 27.06.2007, II R 39/05,BStBl II 2007, 783). Auch soweit Geldforderungen oder Geldschulden betroffen sind, ist eine Inflationsbereinigung notwendig.

3.2.2 Berechnungsformel:

Anfangsvermögen
x Lebenshaltungskostenindex bei Beendigung des Güterstandes
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Lebenshaltungskostenindex zum Zeitpunkt des Beginns des
Güterstandes
Beispiel:

Zum Zeitpunkt der Eheschließung 1965 hatte das Anfangsvermögen des im Jahr 2010 verstorbenen Ehegatten einen Wert von 90.000 EUR.

Der um die allgemeine Geldentwertung bereinigte Wert des Anfangsvermögens berechnet sich wie folgt

Anfangsvermögen 1965 =
90.000 EUR
Index 2010 = 108,2
1965 = 31,0
Berechnung:
90.000 EUR x 108,2
––––––––––––– = 314.129 EUR
31,0

Nur wenn das Vermögen im Jahr 2010 den Betrag von 314.129 EUR (errechnetes Anfangsvermögen) überstiegen hat, liegt ein auszugleichender Zugewinn vor.

Praxistipp:

Das BMF veröffentlicht im BStBl I regelmäßig Schreiben betreffend die Wertsteigerungen infolge des Kaufkraftschwunds bei der Berechnung der Zugewinnausgleichsforderung nach § 5 Abs. 1 ErbStG .(BMF, 17.02.2012, - IV D 4 - S 3804/08/10001, BStBl I 2012, 240). Aktuelle Indexzahlen finden sich auch monatlich beim Statistischen Bundesamt, Fachserie 17, Reihe 7, Eilbericht.

Hinweis:

Damit führen durch die Geldentwertung eingetretene, nur nominelle Wertsteigerungen des Anfangsvermögens und der Vermögensgegenstände, die diesem zuzurechnen sind, nicht zu einem Anspruch auf Zugewinnausgleich (BFH, 27.06.2007, II R 39/05,BStBl II 2007, 783).

3.2.3 Zugewinnausgleichsforderung als Nachlassverbindlichkeit

Beim güterrechtlichen Zugewinnausgleich stellt die Ausgleichsforderung eine auf Geld gerichtete Kapitalforderung dar (BFH, 12.09.2011 - VIII B 70/09, BFH/NV 2012, 229), die mit dem Nennwert zu bewerten ist. Sie zählt zu den Nachlassverbindlichkeiten i.S.d. § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG. Dies gilt allerdings erst, wenn der überlebende Ehegatte seinen Anspruch geltend macht.

Kommt es zwischen dem Erben und dem überlebenden Ehegatten zu einem Vergleich bzgl. der Höhe der zu zahlenden Summe, so ist auch dann eine Nachlassverbindlichkeit i.H.d Nennwerts gegeben, wenn der Betrag auf den man sich geeinigt hat, unterhalb des Nennwerts liegt (BFH v. 1.7.2008, II R 71/06, BStBl II 2008, 874).

4. Steuerfreiheit einer Zugewinnausgleichsforderung, § 5 ErbStG

4.1 Erbrechtlicher Zugewinnausgleich § 5 Abs. 1 ErbStG

Wird der Güterstand der Zugewinngemeinschaft durch den Tod eines Ehegatten beendet und der Zugewinn dadurch ausgeglichen, dass sich der gesetzliche Erbteil des überlebenden Ehegatten um ein Viertel der Erbschaft erhöht (§ 1371 Abs. 1 BGB), dann gilt nach § 5 Abs. 1 ErbStG bei dem überlebenden Ehegatten der Betrag, den er nach Maßgabe des § 1371 Abs. 2 BGB als Ausgleichsforderung geltend machen könnte, nicht als Erwerb im Sinne des § 3 ErbStG (fiktive Ausgleichsforderung). Entsprechendes gilt für Lebenspartner.

Somit bleibt das, was dem überlebenden Ehegatten nach dem erbrechtlichen Zugewinnausgleich gem. § 1371 Abs. 1 BGB zusteht, i.H.d. der fiktiven Ausgleichsforderung steuerfrei.

Übersteigt der durch den erbrechtlichen Zugewinnausgleich erlangte Betrag die (fiktive) Ausgleichsforderung, unterliegt dieser insoweit der normalen Besteuerung (vgl. BFH, 27.06.2007 - II R 39/05, NJW 2008, 109).

Beispiel:

M und F leben im Güterstand der Zugewinngemeinschaft. M stirbt und hinterlässt neben seiner Ehefrau F das gemeinsame Kind K. Der Steuerwert des Nachlasses beträgt 2.500.000. EUR. Das Anfangsvermögen von M umfasste 500.000 EUR, so dass ein Zugewinn von 2.000.000. EUR vorliegt. Das Anfangsvermögen von F betrug 100.000 EUR, sie hat während der Ehe nichts hinzugewonnen. F wird gem. § 1931 BGB gesetzliche Erbin ihres Ehemanns M, so dass es zum erbrechtlichen Zugewinnausgleich nach § 1371 Abs. 1 BGB kommt.

Hinweis:

Würde F die Erbschaft ausschlagen, so wäre der Zugewinnausgleich nach § 1371 Abs. 2 ErbStG (güterrechtlicher Zugewinnausgleich) durchzuführen. F hätte dann i.H.d. Zugewinnausgleichforderung einen schuldrechtlichen Zahlungsanspruch gegen K. Die Steuerfreiheit würde sich dann nach § 5 Abs. 2 ErbStG beurteilen.

Lösung:

Nach § 1931 Abs. 1 BGB steht F als gesetzlicher Erbin 1/4 (= 625.000 EUR) des Nachlasses zu. Dieser gesetzliche Erbteil erhöht sich nach § 1371 Abs. 1 BGB um 1/4 (= 625.000 EUR). Insgesamt erhält F also 1/2 des Nachlasses (1.250.000 EUR).

Steuerfrei i.S.d. § 5 Abs. 1 Satz1 ErbStG ist der Betrag, den F nach Maßgabe des § 1371 Abs. 2 BGB als Ausgleichsforderung geltend machen könnte. Somit ist die fiktive Ausgleichsforderung zu ermitteln: Der Zugewinn von M betrug 2.000.000 EUR. Davon steht F, da sie keinen Zugewinn hatte, gem. § 1371 Abs. 2 BGB i.V.m. § 1378 Abs. 1 BGB die Hälfte (also 1.000.000 EUR) zu. Damit beträgt die fiktive Ausgleichforderung 1.000.000 EUR.

Obwohl F zivilrechtlich nur 625.000 EUR als Zugewinnausgleich erhält, bleibt steuerrechtlich ein Betrag i.H.v. 1.000.000 EUR als Zugewinnausgleich steuerfrei (§ 5 Abs. 1 Satz 1 ErbStG). Daneben wird F der Ehegattenfreibetrag i.H.v. 500.000 EUR und der besondere Versorgungsfreibetrag i.H.v. 256.000 EUR gewährt, sodass sie keine Erbschaftsteuer zu zahlen hat.

4.1.1 Unzulässigkeit von abweichenden güterrechtlichen Vereinbarungen

Bei der Berechnung der steuerfreien fiktiven Ausgleichsforderung bleiben gem. § 5 Abs. 1 Satz 2 ErbStG von den Vorschriften der §§ 1373 bis 1383 BGB und § 1390 BGB abweichende güterrechtliche Vereinbarungen unberücksichtigt.

Ehevertragliche Vereinbarungen über die Berechnungsgrößen des fiktiven Zugewinnausgleichs, die - zivilrechtlich zulässig - von den im BGB festgelegten Berechnungsregeln abweichen und dadurch möglicherweise eine Erhöhung der nur für steuerliche Zwecke zu ermittelnden fiktiven steuerfreien Ausgleichsforderung bewirken, sind für die Erbschaftsteuer unbeachtlich.

4.1.2 Vermutung des § 1377 Abs. 3 BGB:

Die Vermutung des § 1377 Abs. 3 BGB - wonach beim Fehlen eines Verzeichnisses des Anfangsvermögens vermutet wird, dass das Endvermögen eines Ehegatten seinen Zugewinn darstellt - findet nach § 5 Abs. 1 Satz 3 für die Ermittlung der fiktiven Zugewinnausgleichforderung keine Anwendung. Das bedeutet, im Besteuerungsverfahren ist stets das richtige Anfangsvermögen zu ermitteln.

4.1.3 Zeitpunkt des Eintritts des Güterstands

Wird der Güterstand der Zugewinngemeinschaft durch Ehevertrag oder Lebenspartnerschaftsvertrag vereinbart - wie bei einem Wechsel von der Gütertrennung oder Gütergemeinschaft zur Zugewinngemeinschaft -, so gilt als Zeitpunkt des Eintritts des Güterstandes (§ 1374 Abs. 1 BGB) der Tag des Vertragsabschlusses (§ 5 Abs. 1 Satz 4). Damit ist dieser Tag auch für die Bestimmung des Anfangsvermögens maßgebend. Eine anderweitige zivilrechtliche Vereinbarung ist erbschaftsteuerlich unbeachtlich.

Hinweis:

Im Rahmen des § 5 Abs. 1 ErbStG wird ferner als Tag des Eintritts des Güterstands betrachtet (R E 5.1 Abs. 3 ErbStR 2011);

  1. 1.

    bei allen Ehen, die nach dem 01.07.1958 geschlossen wurden oder werden und die nicht durch Ehevertrag einen anderen Güterstand vereinbart haben, der Tag der Eheschließung

  2. 2.

    bei Ehen, die vor dem 01.07.1958 geschlossen wurden,der 01.07.1958. (Art. 8 Abschn. I Nr. 3 und 4 Gleichberechtigungsgesetz)

  3. 3.

    bei Ehegatten, für die im Beitrittsgebiet der gesetzliche Güterstand nach § 13 des Familiengesetzbuchs der DDR (Errungenschaftsgemeinschaft) galt und die Überleitung in den gesetzlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft nicht durch Erklärung eines Ehegatten ausgeschlossen wurde, der 03.10.1990

  4. 4.

    wählen Ehegatten, für deren Ehe ausländisches Recht gilt, gem. Art. 15 EGBGB für ihren Güterstand deutsches Recht und vereinbaren sie keinen anderen Güterstand, so leben sie im Güterstand der Zugewinngemeinschaft. Für sie gilt dann § 5 Abs. 1 Satz. 2- 4 ErbStG erst ab dem Tag der notariell beglaubigten Erklärung der Rechtswahl; dieser Tag gilt als Zeitpunkt des Eintritts des Güterstandes.

Bei Lebenspartnern gilt als Tag des Eintritts des Güterstands (R E 5.1 Abs. 7 ErbStR 2011):

  1. 1.

    für Lebenspartnerschaften, die nach dem 31.12.2004 begründet wurden oder werden und bei denen nicht durch Lebenspartnerschaftsvertrag ein anderer Güterstand vereinbart wurde oder wird, der Tag der Begründung der Lebenspartnerschaft;

  2. 2.

    für Lebenspartnerschaften, die bis zum 31.12.2004 begründet wurden, für die der Güterstand der Ausgleichsgemeinschaft galt und bei denen die Überleitung in den gesetzlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft nicht durch Erklärung eines Lebenspartners ausgeschlossen wurde, der 01.01.2005. Anfangsvermögen i.S.d. § 6 LPartG i.V.m. § 1374 BGB ist dann das Vermögen, das einem Lebenspartner bei Begründung des Vermögensstands der Ausgleichsgemeinschaft gehörte.

  3. 3.

    für Lebenspartnerschaften, bei denen die Lebenspartner (aus einem zunächst vertraglich vereinbarten anderen Güterstand) später durch lebenspartnerschaftsvertragliche Vereinbarung in den Güterstand der Zugewinngemeinschaft wechseln, der Tag des Vertragsabschlusses.

4.1.4 Erwerbe nach § 3 Absatz 1 Nr. 4 ErbStG

Bei der Ermittlung der fiktiven Ausgleichsforderung sind Erwerbe des überlebenden Ehegatten i.S.d. § 3 Absatz 1 Nr. 4 ErbStG - d,h, jeder Vermögensvorteil, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrags bei dessen Tode von einem Dritten unmittelbar erworben wird (z.B. Lebensversicherungen oder private Renten) - dem Endvermögen des verstorbenen Ehegatten zuzurechnen (R E 5.1 Abs. 4 ErbStR 2011). Dadurch erhöht sich die steuerfreie Zugewinnausgleichsforderung.

Nicht dem Endvermögen des verstorbenen Ehegatten hinzugerechnet werden Ansprüche, die zivilrechtlich dem Versorgungsausgleich unterliegen (R E 5.1 Abs. 4 ErbStR, vgl. auch BFH, 05.05.2010 - II R 16/08, BStBl II 2010, 923),

4.1.5 Kürzung der Ausgleichsforderung, § 5 Abs. 1 Satz 5 ErbStG

Soweit das Endvermögen des Erblassers bei der Ermittlung des als Ausgleichsforderung steuerfreien Betrages mit einem höheren Wert als dem nach den steuerlichen Bewertungsgrundsätzen maßgebenden Wert angesetzt worden ist, gilt höchstens der dem Steuerwert des Endvermögens entsprechende Betrag nicht als Erwerb i.S.d. § 3 ErbStG.

Das Endvermögen ist - genauso wie das Anfangsvermögen - nach Verkehrswerten zu ermitteln (R E 5.1 Abs. 2 ErbStR 2011).

Ermittlung des steuerfreien Betrags nach § 5 Abs. 1 Satz 5 ErbStG (R E 5.1 Abs. 5 ErbStR 2011):

  1. 1.

    Der Wert des gesamten Endvermögens des verstorbenen Ehegatten ist nach steuerlichen Bewertungsgrundsätzen zu ermitteln. Einzubeziehen in diese Berechnung ist auch nach §§ 13, 13a oder 13c ErbStG begünstigtes Vermögen (mit seinem Steuerwert vor Abzug der sachlichen Steuerbefreiungen)..

  2. 2.

    Ist der Steuerwert des Endvermögens niedriger als sein Verkehrswert, so ist die nach zivilrechtlichen Grundsätzen ermittelte fiktive Zugewinnausgleichsforderung entsprechend dem Verhältnis von Steuerwert und Verkehrswert des Endvermögens zu begrenzen.

Hinweis:

Zur Berechnung des nach § 5 Abs. 1 ErbStG steuerfreien Betrags bei der Zugewinngemeinschaft s. Hinweis E 5.1 (5) ErbStH 2011.

Beispiel:

M verstirbt. Sein Anfangsvermögen betrug 2.000.000 EUR. Sein Endvermögen beträgt nach Verkehrswerten 10.000.000 EUR. In seinem Nachlass sind Betriebsvermögen mit einem Verkehrswert von 2.000.000 EUR und Immobilien mit einem Verkehrswert von 3.000.000 EUR enthalten. Seine Frau F hatte zuvor kein Vermögen und hat auch während der Ehe nichts hinzugewonnen. Die fiktive Zugewinnausgleichsforderung wird wie folgt berechnet:

Verkehrswert Steuerwert
Zugewinn 8.000.000 EUR
Betriebsvermögen: 2.000.000 EUR 1.300.000 EUR
Immobilien: 3.000.000 EUR 1.500.000 EUR
sonstiges Vermögen: 5.000.000 EUR 5.000.000 EUR
–––––––– ––––––––-
Endvermögen: 10.000.000 EUR 7.800.000 EUR
Anfangsvermögen des M nach heutigen Werten 2.000.000 EUR
––––––––

Die fiktive Ausgleichsforderung beträgt 4.000.000 EUR (1/2 von 8.000.000 EUR).

Nach § 5 Abs. 1 Satz 5 ErbStG ist die fiktive Ausgleichsforderung höchstens i.H.d. dem Steuerwert des Endvermögens entsprechenden Betrags steuerfrei.

7.800.000 EUR (Steuerwert Endvermögen) zu 10.000.000 EUR (Verkehrswert Endvermögen) = 78 %.

4.000.000 EUR x 78 % = 3.120.000 EUR sind (Steuerwert der fiktiven Ausgleichsforderung) steuerfrei.

Der Steuerwert der fiktiven Ausgleichsforderung kann auch mit Hilfe folgender Berechnungsformel ermittelt werden:

SE
–– X FAF = SFAF
VE

Der Steuerwert des Endvermögens (SE) wird durch den Verkehrswert des Endvermögens (VE) geteilt und das Ganze ist mit der fiktiven Ausgleichsforderung (FAF) zu multiplizieren. Bei dem Ergebnis handelt es sich dann um den Steuerwert der fiktiven Ausgleichsforderung (SFAF).

Wert des Erwerbes der F:

steuerpflichtiger Erwerb: 2.624.000 EUR
Betriebsvermögen: 1.300.000 EUR
Im besten Fall bleibt der Wert des Betriebsvermögens außer Ansatz (§ 13a Abs. 1 ErbStG i.d.F. ab 01.01.2009) - 1.300.000 EUR
––––––––
0 EUR
Immobilien 1.500.000 EUR
sonstiges Vermögen 5.000.000 EUR
––––––––
6.500.000 EUR
abzgl. fiktive Zugewinnausgleichsford. - 3.120.000 EUR
abzgl. pers. Freibetrag - 500.000 EUR
abzgl. Versorgungsfreibetrag (ohne Kürzung) - 256.000 EUR
––––––––

4.1.6 Auf die Ausgleichforderung anzurechnende Schenkungen

Steht dem überlebenden Ehegatten ein Zugewinnausgleichsanspruch zu, dann sind frühere Schenkungen des verstorbenen Ehegatten an ihn dem Zugewinn des verstorbenen Ehegatten mit dem Verkehrswert zur Zeit der Zuwendung hinzuzurechnen (§ 1380 Abs. 2 BGB).

Im Zugewinn des überlebenden Ehegatten sind diese Schenkungen nicht zu erfassen. Es erfolgt insoweit ein Abzug mit dem Verkehrswert im Zeitpunkt der Zuwendung, allerdings begrenzt auf den Wert, zu dem der Schenkungsgegenstand noch im Endvermögen des überlebenden Ehegatten enthalten ist. Vom Ausgleichsbetrag erfolgt ein Abzug der anrechenbaren Schenkungen in Höhe dieses Verkehrswerts (Hinweis E 5.1 (5) ErbStH 2011).

Nach § 29 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 ErbStG erlischt die Steuer mit Wirkung für die Vergangenheit, soweit unentgeltliche Zuwendungen bei der Berechnung des nach § 5 Abs. 1 ErbStG steuerfreien Betrags berücksichtigt werden. Die Festsetzung der Steuer für diese Schenkungen an den überlebenden Ehegatten ist entsprechend zu ändern.

4.2 Güterrechtlicher Zugewinnausgleich, § 5 Abs. 2 ErbStG

Wird der Güterstand der Zugewinngemeinschaft in anderer Weise als durch den Tod eines Ehegatten oder eines Lebenspartners beendet (z.B. durch Scheidung oder vertragliche Beendigung) oder wird der Zugewinn nach § 1371 Abs. 2 des BGB ausgeglichen (weil der überlebende Ehegatte oder Lebenspartner die Erbschaft ausschlägt, kein Erbe wird oder einen Vermächtnisanspruch nicht geltend macht), so gehört die Ausgleichsforderung (§ 1378 BGB) nicht zum Erwerb i.S.d. §§ 3 und 7 ErbStG. Das bedeutet, sie ist steuerfrei.

4.2.1 Rückwirkende ehevertragliche Begründung der Zugewinngemeinschaft

§ 5 Abs. 1 Satz 4 ErbStG, wonach der Tag des Vertragsabschlusses als Zeitpunkt des Eintritts des Güterstandes gilt, wenn der Güterstand der Zugewinngemeinschaft durch Ehevertrag vereinbart wird, kommt nicht im Rahmen des § 5 Abs. 2 ErbStG zur Anwendung, Daraus folgt, dass eine rückwirkende ehevertragliche Begründung der Zugewinngemeinschaft insoweit möglich ist:

Beispiel:

Wird der Güterstand der Zugewinngemeinschaft nachträglich (ehevertraglich) vereinbart, kann bestimmt werden, dass dieser (rückwirkend) an dem Tag der Eheschließung beginnen soll. Dieser Tag ist dann für die Ermittlung des Anfangsvermögens maßgebend. Wird die Zugewinngemeinschaft später z.B. durch einen Wechsel zur Gütertrennung beendet und der Zugewinn ausgeglichen, ist § 5 Abs. 1 Satz 4 ErbStG nicht einschlägig. Denn für die Fälle des § 5 Abs. 2 ErbStG gilt § 5 Abs. 1 Satz 4 ErbStG nicht (so FG Düsseldorf, 14.06.2006 - 4 K 7107/02 Erb (rk.), EFG 2006, 1447. Eine analoge Anwendung lehnte das FG ebenfalls ab).

Günstig ist diese ehevertragliche Gestaltung, wenn sich die Vermögensverhältnisse eines Ehegatten nach der Eheschließung, aber vor dem Zeitpunkt des Vertragsschlusses, erheblich verbessern. Da auf Grund des Ehevertrags hinsichtlich der Berechnung des Zugewinns auf den Zeitpunkt der Eheschließung abzustellen ist, erhöht sich bei dem anderen Ehegatten die steuerfreie Ausgleichsforderung.

Beispiel:

M und F leben seit ihrer Eheschließung im Güterstand der Gütertrennung. Nach der Heirat wächst das Vermögen des M um 1.000.000 EUR. Es kommt zur ehevertraglichen Vereinbarung der Zugewinngemeinschaft und zwar mit der Maßgabe, dass dieser Güterstand rückwirkend am Tag der Eheschließung beginnen soll. Konsequenz ist, dass die 1.000.000 EUR nicht zum Anfangsvermögen des M gehören, sondern stattdessen einen Zugewinn des M darstellen.

Hinweis:

Die Haltung, dass bei einer nachträglich ehevertraglich vereinbarten Zugewinngemeinschaft die Wahl eines vor Vertragsschluss liegenden Beginns dieses Güterstandes zu einer erhöhten Ausgleichsforderung führe, hat die Finanzverwaltung mittlerweile auf Grund der Entscheidung des FG Düsseldorf vom 14.06.2006 - 4 K 7107/02 Erb (rk.), EFG 2006, 1447 aufgegeben. Aus der rückwirkenden Vereinbarung der Zugewinngemeinschaft allein folgt keine erhöhte güterrechtliche Ausgleichsforderung (vgl. R E 5.2 ErbStR 2011).

Nach Ansicht der Finanzverwaltung liegt, soweit einem Ehegatten durch Ehevertrag (§ 1408 BGB) oder Vertrag im Zusammenhang mit einer Ehescheidung (§ 1378 Absatz 3 Satz 2 BGB) eine erhöhte güterrechtliche Ausgleichsforderung verschafft wird, eine steuerpflichtige Schenkung auf den Todesfall (§ 3 Abs. 1 Nr, 2 Satz 1 ErbStG) bzw. eine Schenkung unter Lebenden (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) vor, wenn mit den Vereinbarungen in erster Linie nicht güterrechtliche, sondern erbrechtliche Wirkungen herbeigeführt werden sollen.

Eine überhöhte Ausgleichsforderung kann gegeben sein, soweit die tatsächliche Ausgleichsforderung, z. B. durch Vereinbarung eines vor dem Zeitpunkt des Vertragsschlusses liegenden Beginns des Güterstands oder eines abweichenden Anfangsvermögens, die sich nach §§ 1373 bis 1383 und 1390 BGB ohne Modifizierung ergebende Ausgleichsforderung übersteigt (R E 5.2 ErbStR 2011).

Hinweis:

Ein Zugewinnausgleich ist i.d.R. auch dann steuerfrei, wenn unmittelbar nach der ehevertraglichen Beendigung der Zugewinngemeinschaft diese neu begründet wird (BFH, 12.07.2005 - II R 29/02, BStBl II 2005, 843).

4.2.2 Verzicht auf die Zugewinnausgleichsforderung

Verzichtet der berechtigte Ehegatte auf die geltend gemachte Ausgleichsforderung, so kann - sofern es zur Bereicherung des Verpflichteten kommt und beim Berechtigten der Wille zur Unentgeltlichkeit gegeben ist, - darin eine Schenkung unter Lebenden an den verpflichteten Ehegatten liegen. Erfolgt der Verzicht des berechtigten Ehegatten gegen eine Abfindung, so tritt diese an die Stelle der Ausgleichsforderung und ist damit ebenfalls steuerfrei (R E 5.2 Abs. 1 ErbStR 2011).

Eine Verpflichtung zum Ausgleich des Zugewinns besteht nur, wenn der Güterstand der Zugewinngemeinschaft auch tatsächlich beendet wird. Zahlt ein Ehegatte - ohne Beendigung der Zugewinngemeinschaft - freiwillig zum Ausgleich seines bisher erlangten Zugewinns einen entsprechenden Betrag an seinen Ehepartner, so handelt es sich dabei um eine schenkungsteuerpflichtige unentgeltliche Zuwendung i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG (BFH, 28.06.2007 - II R 12/06, NJW 2008, 111).

Verzichtet der auf diese Art und Weise bereicherte Ehegatte im Gegenzug auf einen in der Zukunft liegenden Zugewinnausgleich, so handelt es sich dabei nicht um eine die Unentgeltlichkeit ausschließende Gegenleistung. Denn bei dem Verzicht auf eine u.U. in der Zukunft entstehenden Ausgleichsforderung handelt es sich lediglich um eine Erwerbschance. Diese kann nicht in Geld veranschlagt werden und ist demzufolge nicht zu berücksichtigen (§ 7 Abs. 3 ErbStG, vgl. BFH, 28.06.2007 - II R 12/06, NJW 2008, 111).

Es besteht aber die Möglichkeit, eine unentgeltliche Zuwendung nach § 1380 Abs. 1 BGB als Vorausempfang auf die bei Beendigung der Zugewinngemeinschaft entstehende Ausgleichsforderung anzurechnen (BFH, 28.06.2007 - II R 12/06, NJW 2008, 111). Konsequenz ist, dass die Steuer für die Schenkung mit Wirkung für die Vergangenheit gem. § 29 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG erlischt. Das bedeutet, dass die Festsetzung der Steuer für eine frühere Schenkung an den Ehegatten insoweit zu ändern und die Steuer zu erstatten ist.

Hinweis:

Die zinslose Stundung einer Zugewinnausgleichsforderung kann eine steuerpflichtige Schenkung darstellen (BFH, 12.09.2011 - VIII B 70/09, BFH/NV 2012, 229).

5. Wahlmöglichkeit

Wird der überlebende Ehegatte Erbe, so kann er die Erbschaft ausschlagen und sich dadurch gegen den erbrechtlichen und für den güterrechtlichen Zugewinnausgleich entscheiden. Er hat also insoweit ein Wahlrecht. Welche Möglichkeit die sinnvollere ist, wird eine Frage des Einzelfalls sein.

Beispiel:

M hinterlässt Ehefrau F und die Kinder T und S. Der Steuerwert des Nachlasses beträgt 5.000.000 EUR, der Verkehrswert 10.000.000. EUR. Die (fiktive) Ausgleichsforderung der F beträgt 200.000 EUR.

1. Erbrechtlicher Zugewinnausgleich (§ 1371 Abs. 1 BGB)

F erhält: 1/4 (§ 1931 BGB) + 1/4 (§ 1371 Abs. 1 BGB) = 1/2 von 10.000.000 EUR = 5.000.000. EUR.

S und T erhalten: je 1/4 von 10.000.000. EUR = 2.500.000 EUR.

Erbschaftsteuerliche Folgen:

. § 5 Abs. 1 ErbStG ist anzuwenden:

F erhält nach steuerlichen Werten: 1/2 von 5.000.000 EUR = 2.500.000 EUR.

Die fiktive Ausgleichsforderung ist steuerfrei § 5 Abs. 1 S. 1 ErbStG, allerdings nur zu steuerlichen Werten (§ 5 Abs. 1 Satz 5 ErbStG). Der Steuerwert des Nachlasses beträgt 1/2 des Verkehrswertes, also ist die fiktive Ausgleichsforderung auch nur zu 1/2 (= 100.000 EUR) anzusetzen.

Eine Berechnung ist auch nach folgender Formel möglich:

Nach § 5 Abs. 1 Satz 5 ErbStG ist folgende Berechnung vorzunehmen:

SE
–– X FAF = SFAF
VE

Der Steuerwert des Endvermögens (SE) wird durch den Verkehrswert des Endvermögens (VE) geteilt und das Ganze ist mit der fiktiven Ausgleichsforderung (FAF) zu multiplizieren. Bei dem Ergebnis handelt es sich dann um den Steuerwert der fiktiven Ausgleichsforderung (SFAF).

5.000.000 EUR
–– X 200.000 EUR = 100.000 EUR
10.000.000 EUR

F hat nach Abzug des Ehegattenfreibetrages i.H.v. 500.000 EUR (§ 16 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) zu versteuern:

= Steuerpflichtiger Erwerb: 1.644.000 EU0 EUR
Erwerb zu Steuerwerten 2.500.000 EUR
- abzgl. fiktiver
Ausgleichsforderung zu Steuerwerten
100.000 EUR
- abzgl. Freibetrag 500.000 EUR
- besonderer Versorgungsfreibetrag 256.000 EUR
––––––––

S und T haben zu versteuern: je 2.500.000 EUR abzgl. eines Freibetrages von je 400.000 EUR gem. § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG Nach Vollendung des 27. Lebensjahres steht Kindern der besondere Versorgungsfreibetrag nicht mehr zu.

2. Güterrechtliche Zugewinnausgleich (§ 1371 Abs. 2 und 3 BGB)

F erhält: 200.000 EUR (§ 1371 Abs. 2 und 3 BGB) sowie den Pflichtteil. Dieser beträgt 1/2 des gesetzlichen Erbteiles gem. § 2303 BGB. Der gesetzliche Erbteil neben Kindern beträgt 1/4 des Erbes § 1931 BGB. F erhält folglich 1/8 (die Hälfte von 1/4 als gesetzlichem Erbteil) des Nettoerbes nach Abzug der Ausgleichsverpflichtung).

Das bedeutet:

10,000,000 EUR - 200.000 EUR = 9.800,000 EUR (Nettoerbe), davon 1/8 = 1.225.000 EUR, insgesamt also 1.425.000 EUR.

S und T erhalten je 1/2 von 8.575.000 EUR = 4.287.500 EUR.

Erbschaftsteuerliche Folgen:

§ 5 Abs. 2 ErbStG ist anzuwenden:

= Steuerpflichtiger Erwerb: 469.000 EUR
Erwerb 1.425.000 EUR
- abzgl. Ausgleichsforderung 200.000 EUR
- abzgl. Freibetrag 500.000 EUR
- besonderer Versorgungsfreibetrag 256.000 EUR
––––––––

F erhält insgesamt 1.425.000 EUR. Sowohl der Ausgleichsanspruch als auch der Pflichtteil sind auf Geld gerichtet, welches F auch erhält. Der Ausgleichsanspruch (200.000 EUR) ist steuerfrei. Nach Abzug des Ehegattenfreibetrages von 500.000 EUR und des besonderen Versorgungsfreibetrags von 256.000 EUR hat F 469.000 EUR zu versteuern.

S und T erhalten je 4.287.500 EUR. Der Steuerwert des Nachlasses beträgt 1/2 des Verkehrswertes, also je 2.143.750 EUR. Nach Abzug des Freibetrags von 400.000 EUR haben S und T je 1.743.750 EUR zu versteuern.

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