Steuerlexikon

Entschädigungen

Normen

§ 24 Nr. 1 EStG

§ 34 EStG

Information

Ob Entschädigungen des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer steuerpflichtig sind, richtet sich nach dem tatsächlichen Grund der Zahlung. Erfolgt die Zahlung als Entgelt für die Arbeitsleistung oder als Ersatz für entgangene Einnahmen, so besteht Steuerpflicht. Steuerpflichtig sind auch Entschädigungen für dienstlich verursachte Aufwendungen, soweit sie nicht ausdrücklich von der Besteuerung ausgenommen sind. Einzelheiten dazu sind beim jeweiligen Stichwort erläutert.

Für bestimmte Entschädigungen, die in § 24 Nr. 1 EStG definiert sind, wird die Einkommen- und Lohnsteuer gem. § 34 EStG ermäßigt besteuert, wenn

  • es sich um die Zahlung eines sonstigen Bezuges, also nicht um laufenden Arbeitslohn handelt und

  • begünstigte außerordentliche Einkünfte vorliegen.

Daher stellen Entlassungsabfindungen, die arbeitsvertraglich, z.B. im Anstellungsvertrag oder einer gesonderten Regelung, vereinbart worden sind, keine Entschädigungen dar und sind somit auch nicht ermäßigt zu besteuern.

Begünstigte außerordentliche Einkünfte liegen dann vor, wenn die Entschädigung

  • als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen oder

  • für die Aufgabe oder das Nicht-Ausüben einer Tätigkeit gezahlt werden.

Weitere Voraussetzung ist, dass es sich um eine Zusammenballung von Einnahmen handelt. Eine solche Zusammenballung ist anzunehmen, wenn Zahlungen, die sich bei normalem Ablauf auf mehrere Jahre verteilt hätten, in einem Betrag geleistet werden und demnach auch in einem Veranlagungszeitraum besteuert werden. Wird eine Entschädigung gezahlt, die lediglich Einnahmen eines Jahres abgilt, ist der ermäßigte Steuersatz nur maßgebend, wenn die Entschädigung mit erheblichen laufenden anderen Einkünften des Arbeitnehmers zusammentrifft und aus diesem Grunde eine Zusammenballung gegeben ist. Zudem darf die Entschädigung nicht in dem Jahr gezahlt werden, in dem die entgangenen Einnahmen entstanden wären.

Eine steuerbegünstigte Entschädigung liegt nicht vor, wenn sie vom neuen Arbeitgeber für den Wechsel des Arbeitsplatzes gezahlt wird (Abwerbeprämie). Insoweit besteht kein ausreichender Zusammenhang mit der Auflösung des Arbeitsverhältnisses.

Entscheidend für die Tarifermäßigung des § 34 EStG ist, dass sich Einnahmen, die bei weiterbestehendem Dienstverhältnis auf mehrere Jahre verteilt zugeflossen wären, in einem Jahr zusammenballen. Hiervon ist auszugehen, wenn die gezahlte Entschädigung höher ist als die Einnahmen, die der Arbeitnehmer bezogen hätte, wenn das Arbeitsverhältnis nicht aufgelöst worden wäre.

Wird dagegen durch die Entschädigung nur ein Betrag abgegolten, der den bis zum Jahresende wegfallenden Einnahmen entspricht, gilt folgende Behandlung:

Eine Zusammenballung von Einnahmen, die eine ermäßigte Besteuerung rechtfertigt, ist nur dann gegeben, wenn die anlässlich der Beendigung des Dienstverhältnisses gezahlte Entschädigung die bis zum Ende des Jahres der Entschädigungszahlung entgehenden Einnahmen übersteigt oder, falls das nicht der Fall ist, der Arbeitnehmer neben der Entschädigung weitere Einnahmen erzielt, die er bei fortbestehendem Arbeitsverhältnis nicht bezogen hätte.
Entscheidend ist, ob die Entschädigung zusammen mit anderen Einnahmen des betreffenden Jahres höher ist als die Einnahmen, die der Arbeitnehmer bei Fortbestand seines Dienstverhältnisses voraussichtlich erzielt hätte (BMF, 01.11.2013 - IV C 4 - S 2290/13/10002).

Dagegen liegen nie außerordentliche Einkünfte liegen vor, wenn die Abfindung auf mehrere Jahre verteilt in Raten zufließt. In diesem Fall unterliegt der steuerpflichtige Teil der Abfindung komplett dem vollen Steuersatz. Nach ständiger Rechtsprechung führt eine Entschädigung zu außerordentlichen Einkünften i. S. d. § 34 EStG, wenn sie zusammengeballt zufließt. Dies ist der Fall, wenn der Steuerpflichtige z.B. infolge der Beendigung des Arbeitsverhältnisses in dem jeweiligen VZ insgesamt mehr erhält, als er bei ungestörter Fortsetzung des Arbeitsverhältnisses, also bei normalem Ablauf der Dinge, erhalten hätte. Der BFH hat mit Urteil vom 27.01.2010 - IX R 31/09 entschieden, dass die Fokussierung auf nur ein Vorjahr dann nicht sachgerecht ist, wenn die Einnahmesituation des Vorjahres durch außergewöhnliche Ereignisse geprägt ist. In diesen Fällen sei auf die Vorjahre abzustellen.

Praxistipp:

Auch nur unbedeutende Zahlungen oder Sachzuwendungen des Arbeitgebers in den Jahren nach der Auflösung des Dienstverhältnisses können dazu führen, dass keine außerordentlichen zusammengeballt zufließenden Einkünfte mehr vorliegen. Es empfiehlt sich daher, zugunsten der Tarifermäßigung auf weitere, vergleichsweise unbedeutende, Arbeitgeberleistungen in den Folgejahren zu verzichten. Der Tarifermäßigung einer Abfindung wegen der Beendigung eines Arbeitsverhältnisses steht lt. BFH jedoch nicht entgegen, dass der Arbeitgeber abredewidrig rund 1,3 v.H. (hier: 1.000 EUR) und damit einen sehr geringen Teil der Abfindung in dem der Hauptleistung vorangehenden Veranlagungszeitraum auszahlt und die Teilleistung nicht aus Gründen der sozialen Fürsorge oder Existenzbedrohung des Empfängers oder wirtschaftlicher Schwierigkeiten des Zahlungsverpflichteten erfolgt.

Bei Entschädigungen im Sinne des § 34 EStG ist es möglich, die vorgesehene Tarifermäßigung bereits beim laufenden Lohnsteuerabzug zu berücksichtigen (§ 39b Abs. 3 S. 9 EStG). Allerdings wird die Ermäßigung nur annähernd erreicht. Die exakte Berechnung der Tarifermäßigung nach § 34 EStG kann allerdings erst nach Ablauf des Kalenderjahres im Rahmen einer Veranlagung zur Einkommensteuer erfolgen. Die ermäßigt besteuerten Entschädigungen sind im Lohnkonto gesondert aufzuzeichnen und auf der Lohnsteuerkarte besonders zu bescheinigen.

Handelt es sich um Entschädigungen für mehrere Jahre, so kann zur Minderung der Steuerprogression die Entschädigung ebenfalls nach der "Fünftel- Regelung" besteuert werden. Siehe dazu § 34 Abs. 3 EStG, § 39b Abs. 3 S. 9 EStG, R 34.4 EStR.

Entschädigungen, die als sonstige Bezüge ermäßigt besteuert werden, sind im Lohnkonto gesondert einzutragen und auf der Lohnsteuerbescheinigung gesondert zu bescheinigen.

Praxistipp:

Entschädigungen sollten möglichst als Einmalbetrag gezahlt werden, damit die Steuerermäßigung nach § 34 EStG berücksichtigt werden kann. Wird die Entschädigung in Raten gezahlt, so ist diese Vergünstigung nur anwendbar, wenn die gesamten Raten in demselben Kalenderjahr zufließen oder der Arbeitgeber z.B. aus nachweislichen Liquiditätsschwierigkeiten nicht zur Einmalzahlung in der Lage ist. Unschädlich ist auch, wenn der Arbeitnehmer mangels anderer Einnahmen oder Ersparnisse auf eine Vorauszahlung auf die Entschädigung angewiesen ist (BFH, 02.09.1992 - XI R 63/89, BStBl II 1993, 831).

Beispiel:

Ein 40-jähriger Arbeitnehmer wird auf Veranlassung des Arbeitgebers nach zehnjähriger Betriebszugehörigkeit aus dem Dienstverhältnis entlassen. Er verpflichtet sich, für 1 Jahr nicht in dem Beruf weiterzuarbeiten. Der Arbeitgeber gewährt ihm als Entschädigung eine Einmalzahlung von 50.000 EUR.

Lösung:

Der Betrag von 50.000 EUR ist steuerpflichtiger Arbeitslohn, von dem nach § 39b Abs. 3 S. 9 EStG die ermittelte Lohnsteuer nach der "Fünftel- Regelung" einzubehalten ist.

Beispiel:

Ein Arbeitnehmer erhält nach einem Beschluss des Arbeitsgerichts eine Lohnnachzahlung für einen Zeitraum von 5 Jahren i.H.v. 7.500 EUR als Einmalzahlung. Das Arbeitsverhältnis bleibt weiter bestehen.

Lösung

Die Berechnung der einzubehaltenden Lohnsteuer erfolgt nach § 39b Abs. 3 Satz 9 EStG. Danach ist bei der Berechnung der Lohnsteuer der sonstige Bezug mit 1.500 EUR anzusetzen. Die Mehrsteuer, die danach anfällt, ist zu verfünffachen. Durch diese Berechnungsmethode ergibt sich wegen der Milderung der Progressionssteigerung ein insgesamt nierdrigerer Steuersatz.

Leistungen aus sozialer Fürsorge Der BFH hält Zusatzleistungen über mehrere Jahre aus "sozialen" Gründen für unschädlich, z.B. Kostenübernahme durch Arbeitgeber für Outplacement-Beratung (BFH, 14.08.2001 - XI R 22/00, BStBl II 2002, 180) oder zusätzliche Ausgleichszahlungen zur Überbrückung der Arbeitslosigkeit (BFH, 24.01.2002 - XI R 43/99, DB 2002, 877). Allerdings sind Zusatzleistungen aus sozialer Fürsorge für die Tarifermäßigung doch schädlich, wenn sie die eigentliche Entlassungsentschädigung insgesamt betragsmäßig fast erreichen (BFH, 24.01.2002 - XI R 2/01, DStR 2002, 628 sowie BFH, 03.07.2002 - XI R 27/01, BFH/NV 2003, 19). Ergänzende Zusatzleistungen der sozialen Fürsorge, die für die Beurteilung der Hauptleistung als eine zusammengeballte Entschädigung im Sinne des § 34 EStG unschädlich sind, setzen weder eine Bedürftigkeit des entlassenen Arbeitnehmers noch eine nachvertragliche Fürsorgepflicht des Arbeitgebers voraus. Bei der zeitlich befristeten kostenlosen Überlassung eines PKW handelt es sich um eine nicht unübliche Entschädigungszusatzleistung, die für die ermäßigte Besteuerung der Hauptleistung unschädlich ist (BFH, 03.07.2002 - XI R 80/00, DStRE 2002, 1427).

Fließt die steuerpflichtige Gesamtentschädigung (Einmalbetrag zuzüglich zusätzlicher Entschädigungsleistungen) nicht in einem Kalenderjahr zu, so ist dies für die Anwendung des § 34 EStG grundsätzlich schädlich. Werden aber zusätzliche Entschädigungsleistungen, die Teil einer einheitlichen Entschädigung sind, aus Gründen der sozialen Fürsorge für eine gewisse Übergangszeit in späteren Veranlagungszeiträumen gewährt, sind diese für die Beurteilung der Hauptleistung als einer zusammengeballten Entschädigung unschädlich, wenn sie weniger als 50 v.H. der Hauptleistung betragen. Die Vergleichsrechnung ist hier durch Einnahmenvergleich vorzunehmen.

Hinweis:

Steuerlich kann es vorteilhafter sein, eine Abfindung in das nächste Jahr zu verschieben, wenn im Folgejahr insgesamt weniger Einkünfte zu versteuern sind. Denn die Tarifermäßigung kann i.d.R. den Steuernachteil durch das Zusammentreffen von Arbeitslohn und Abfindung nicht in voller Höhe ausgleichen. Vereinbaren Arbeitgeber und Arbeitnehmer, eine Abfindung aus steuerlichen Gründen nicht - wie eigentlich nach der Betriebsvereinbarung vorgesehen - im Dezember, sondern erst im Januar des Folgejahres auszuzahlen, ist steuerlich auch von einem Zuflusss (erst) im Folgejahr auszugehen. Es handelt sich nicht um Missbrauch im Sinne von § 42 AO. Ist im Sozialplan für die Fälligkeit einer Abfindung die Beendigung des Arbeitsverhältnisses vorgesehen, nimmt der Arbeitnehmer jedoch in einer individuellen Vereinbarung das Arbeitgeberangebot der Abfindungsauszahlung in zwei Teilen an, sodass die Fälligkeit des zweiten Teilbetrags vor ihrem erstmaligem Eintritt auf den Januar des Folgejahres hinausgeschoben wird und die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den zweiten Abfindungsteilbetrag auch erst zu diesem Zeitpunkt erlangt wird, erfolgt der für die Besteuerung maßgebliche Zufluss des zweiten Abfindungsteilbetrags - ohne Annahme eines Gestaltungsmissbrauchs - erst im Folgejahr (BFH, 11.11.2009 - IX R 1/09). Vgl. hierzu auch BFH, 11.11.2009 - IX R 14/09.

Siehe auch

Abfindungen Aufwandsentschädigung Entschädigungen - Ausgaben Entschädigungen für Arbeitszeitverringerung Fehlgeldentschädigung

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